Esterovestizione Persone Fisiche e Società, ecco alcuni Casi Pratici


L’Esterovestizione delle società e delle persone fisiche

Nel presente articolo viene spiegato il concetto di esterovestizione, ossia di fittizia localizzazione all’estero della residenza fiscale di un soggetto, per ottenere un indebito vantaggio fiscale.

Per ottenere una tassazione più favorevole il soggetto o l’ente sposta fittiziamente la sua residenza fiscale in un paese con un bassa pressione fiscale, certamente più favorevole rispetto all’Italia, quale un paradiso fiscale o un territorio a fiscalità privilegiata.

Per capire gli effetti della fittizia localizzazione all’estero, partiamo da alcuni esempi di soggetti esterovestiti ed entità esterovestite.

Poniamo il caso di una società esterovestita, quale ad esempio l’impresa sanmarinese Alfa s.r.l. con uffici e personale direttivo che opera in Italia; oppure il caso di una persona fisica esterovestita, quale ad esempio il sig. Mario Rossi, residente a San Marino, con famiglia, parenti e amici in Italia.

Appare subito importante sottolineare che il fenomeno dell’esterovestizione può riguardare sia le persone fisiche che le persone giuridiche che spostano fittiziamente la residenza fiscale all’estero, e ha conseguenze diverse sotto il profilo delle sanzioni.

Bisogna quindi distinguere 2 tipi di esterovestizione:

  • L’esterovestizione delle persone fisiche;
  • L’esterovestizione delle persone giuridiche o società.

Con riferimento a ciascuna categoria di soggetto l’estero vestizione si manifesta in relazione a differenti tipologie d’imposte (irpef, ires, iva).

  • In relazione alle persone fisiche si parla di esterovestizione ai fini irpef.

Esempio di fittizia localizzazione di residenza da parte di una persona fisica

Il sig. Mario Rossi ha la residenza a San Marino. Tuttavia, avendo un bene immobile e il centro degli interessi vitali in Italia (criteri di collegamento), l’Agenzia delle Entrate italiana lo considera residente fiscale in Italia.

Il sig. Mario Rossi viene considerato dal Fisco italiano come una persona fisica esterovestita.

Pertanto, l’Agenzia delle Entrate emetterà un avviso di accertamento nei confronti di Mario Rossi, chiedendo il pagamento dell’irpef non pagata in Italia (+ sanzioni ed interessi).

  • Con riferimento alle persone giuridiche si parla di esterovestizione ai fini ires e ai fini iva.

Esempio di fittizia localizzazione di residenza di una società

Alfa s.r.l. è  una società costituita a San Marino, con personale direttivo e non direttivo e uffici amministrativi in Italia.

Sussistono buone ragioni affinché l’Amministrazione finanziaria consideri Alfa s.r.l. una società esterovestita.

Pertanto, l’Agenzia delle Entrate emetterà un avviso di accertamento nei confronti di Alfa s.r.l, chiedendo il pagamento dell’ires e dell’iva (se viene intaccato il principio di territorialità dell’iva) non pagate in Italia (+ sanzioni ed interessi).

 

Da quali elementi si rileva l’esistenza dell’esterovestizione?

Per capire se sussiste o meno l’esterovestizione di una società oppure di una persona fisica bisogna verificare in primis cosa dispone la  Convenzione contro le Doppie Imposizioni stipulata tra l’Italia e il Paese di incorporazione, quindi, nel caso specifico, cosa dispone la Convenzione Contro le Doppie Imposizioni stipulata tra Italia e San Marino.

Con riferimento alle persone fisiche, ecco cosa dispone la Convenzione:

“Quando, in base alle disposizioni del  paragrafo  1,  una  persona fisica è considerata residente di entrambi gli Stati contraenti,  la sua situazione è determinata nel seguente modo:

  1. a) detta persona è considerata residente soltanto dello Stato  nel quale  ha  un’abitazione permanente;   quando   essa   dispone   di un’abitazione permanente,  in  entrambi  gli  Stati,  è  considerata residente dello  Stato  nel  quale  le  sue  relazioni  personali  ed economiche sono più strette (centro degli interessi vitali);
  1. b) se non si può determinare lo Stato nel quale detta persona ha il centro  dei  suoi  interessi  vitali,  o  se  la  medesima   non   ha un’abitazione permanente in alcuno degli Stati, essa  è  considerata residente dello Stato in cui soggiorna abitualmente;
  1. c) se detta persona soggiorna abitualmente in entrambi  gli  Stati, ovvero  non  soggiorna  abitualmente  in  alcuno  di  essi,  essa  è considerata  residente  soltanto  dello  Stato  del   quale   ha   la nazionalità;
  1. d) se detta persona ha la nazionalità di entrambi gli Stati, o  se non ha la cittadinanza di alcuno di  essi,  le  autorità  competenti degli Stati risolvono la questione di comune accordo.”

Il presente paragrafo della Convenzione contro le Doppie Imposizioni tra Italia e San Marino contempla in modo chiaro i casi in cui una persona fisica sia residente in entrambi gli Stati, stabilendo, in tali evenienze, il luogo in cui la stessa deve considerarsi residente.

Pertanto, se una persona fisica presenta allo stesso tempo criteri di collegamento, sia con il territorio italiano sia con il territorio di San Marino, si applicano le disposizioni della Convenzione stipulata tra i due paesi, la quale sancisce che la persona si considera residente:

  • In primo luogo, dove ha un’abitazione permanente;
  • In secondo luogo, dove le relazioni personali sono più strette;
  • In secondo luogo, dove soggiorna abitualmente;
  • In quarto luogo, dove ha la nazionalità.

Con riferimento alle persone giuridiche o società, ecco cosa dispone la Convenzione:

  1. Quando, in base alle disposizioni del paragrafo 1,  una  persona diversa da una persona fisica è  residente  di  entrambi  gli  Stati contraenti, si ritiene che essa è residente soltanto dello Stato  in cui si trova la sede della sua direzione effettiva.”

Sede di direzione effettiva: cosa significa?

In base a quanto è possibile evincere dalla lettura della Convenzione Contro le Doppie Imposizioni stipulata tra Italia San Marino, se una società si considera residente in entrambi gli Stati, si considera effettivamente residente solo dove ha la sede di direzione effettiva (place of effective management).

Tuttavia, cosa debba intendersi per “sede di direzione effettiva” non è dato sapere: la Convenzione fiscale Contro le Doppie Imposizioni nulla dispone in merito all’ambito di significato di tale locuzione.

Per delimitare l’ambito di dignificato del “place of effective management” dovremmo far riferimento ad un importantissimo documento di fiscalità internazionale, vale a dire, il Commentario al Modello OCSE di Convenzione Contro le Doppie Imposizioni, cui si fa riferimento per interpretare le disposizioni internazionali circa la determinazione della residenza fiscale delle persone fisiche e delle società ed individuare la sussistenza dell’esterovestizione personale e societaria.

L’articolo 4 del Modello OCSE prevede al paragrafo 3 che “quando, in base alle disposizioni del paragrafo 1, una persona diversa da una persona fisica è residente di entrambi gli Stati, essa è considerata residente dello Stato in cui si trova la sede della sua direzione effettiva”. 

Il paragrafo 24 del Commentario OCSE all‘ articolo 4 chiarisce che “… La sede di direzione effettiva è il luogo dove sono sostanzialmente adottate le decisioni chiave sul piano gestorio e commerciale necessarie per  l’esercizio dell’attività dell’ente. Tutti i fatti e le circostanze pertinenti devono essere presi in considerazione al fine di determinare la sede di direzione effettiva. 

Un ente può avere più di una sede di direzione, ma può avere solo una sede di direzione effettiva per volta”.

Il paragrafo 24.1 del Commentario OCSE prevede che “Le autorità competenti … ci si aspetterebbe che tenessero conto di diversi fattori, come il luogo dove sono abitualmente tenute le riunioni del (suo) consiglio di amministrazione od organo equivalente, il luogo dove l’amministratore delegato e i dirigenti di rango più elevato abitualmente svolgono la loro attività, il luogo dove si svolge la gestione quotidiana dell’ente da parte del personale direttivo, il luogo dove sono situati i quartieri generali dell’ente, quali leggi nazionali governano lo stato giuridico dell’ente, il luogo dove è tenuta la contabilità, l’evenienza che la determinazione della residenza dell’ente giuridico in uno degli Stati Contraenti piuttosto che nell’altro ai fini della Convenzione comporti il rischio di un uso improprio delle disposizioni della Convenzione”.

Esterovestizione e sanzioni

Si deve precisare che l’esterovestizione non costituisce un reato.

L’esterovestizione è un fenomeno; la conseguenza di tale fenomeno può integrare un illecito penale (quindi un reato a cui corrisponde una pena) o un illecito amministrativo (quindi, una violazione amministrativa a cui corrisponde una sanzione).

L’illecito perpetrato da un ente esterovestito, la cui residenza sia stata riqualificata in Italia, consiste nell’omessa presentazione dei redditi o dell’IVA, che rappresenta un illecito amministrativo.

Tuttavia, tale illecito può altresì costituire un reato, quando l’imposta evasa (ires, irpef o iva) sia superiore ad Euro 50.000,00 (art. 5 del D.Lgs. n. 74/2000).

Tra l’altro, esistono anche altre tipologie di sanzioni, aventi diversa portata afflittiva, che scaturiscono da un accusa di estervestizione da parte del Fisco. Esse sono:

  • Omessa tenuta delle scritture contabili obbligatorie ai fini iva/ires;
  • Omessa richiesta di attribuzione del numero di codice fiscale;
  • Omessa presentazione della dichiarazione di inizio attività e del luogo in cui sono tenuti e conservati i libri, i registri, le scritture e i documenti obbligatori.

 

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